Sprzedaż nieruchomości – opodatkowanie VAT vs zwolnienie
Podejmując decyzję o sprzedaży nieruchomości należy mieć na uwadze wiele czynności formalnych oraz konieczność rozstrzygnięcia istotnych kwestii podatkowych, w tym m.in. opodatkowania podatkiem VAT. Jedna pomyłka, przyjęcie błędnego założenia czy też nieprawidłowa interpretacja stanu faktycznego w kontekście obowiązujących regulacji podatkowych może być bardzo kosztowna zarówno dla sprzedawcy, jak i dla kupującego.
Przy sprzedaży nieruchomości jedną z kluczowych kwestii jest ustalenie, czy transakcja jest w kręgu zainteresowania podatku VAT, czy też powinniśmy liczyć się z koniecznością zapłaty PCC przez nabywcę i ewentualną korektą podatku VAT naliczonego po stronie sprzedawcy.
Co do zasady umowy sprzedaży podlegają opodatkowaniu PCC i to nabywca jest zobowiązany do zapłaty tego podatku. Niemniej jednak w sytuacji, w której dana czynność mieści się w zakresie przedmiotowym ustawy o VAT, jest wyłączona z opodatkowania PCC. Co istotne – jak wskazują organy podatkowe[1], o wyłączeniu z opodatkowania PCC nie decyduje okoliczność posiadania przez strony umowy statusu podatnika VAT, ale wyłącznie fakt opodatkowania konkretnej czynności podatkiem VAT.
Tym samym w praktyce nie każde zbycie nieruchomości – działki, nieruchomości zabudowanej – oznacza konieczność rozliczenia podatku VAT bądź możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Niekiedy transakcja wiąże się z obowiązkiem zapłaty podatku PCC przez nabywcę. Przy kwalifikacji konieczne jest szczegółowe zbadanie stanu faktycznego – zarówno statusu sprzedawcy, jak i samej nieruchomości.
Schemat - VAT czy PCC
Jednym z najtrudniejszych zagadnień przy zbyciu nieruchomości jest określenie, czy transakcja podlega opodatkowaniu VAT. Aby tak było, konieczne jest wystąpienie zarówno podmiotu, jak i przedmiotu opodatkowania. Dlatego też każdorazowo istotne jest ustalenie, czy w przedmiotowym stanie faktycznym występuje zarówno:
- podatnik VAT, jak i
- czynność opodatkowana podatkiem VAT.
Podatnik VAT
Zgodnie z art. 15 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Ustawa o VAT definiuje również pojęcie działalności gospodarczej, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Z całą pewnością przedsiębiorca dokonujący sprzedaży nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie zobligowany do ustalenia sposobu jej opodatkowania VAT. Problematyczne może być ustalenie statusu np. rolników dokonujących zbycia nieruchomości z majątku prywatnego lub podmiotu będącego podatnikiem VAT, ale sprzedającego nieruchomość z majątku prywatnego.
Określenie charakteru, w jakim działa sprzedawca, jest przedmiotem rozstrzygnięć zarówno przez organy podatkowe, jak i sądy administracyjne. Niemniej jednak na uwagę w pierwszej kolejności zasługuje wyrok TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie). Trybunał w sentencji wyroku wskazał, iż:
TSUE
dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.
Trybunał uznał, że częstotliwość transakcji nie jest decydującym kryterium kwalifikowania, czy dana transakcja podlega opodatkowaniu VAT. Ponadto zdaniem Trybunału duże transakcje mogą również stanowić czynności o charakterze prywatnym. Jak czytamy w sentencji wyroku:
TSUE
(…) jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.
Działaniami tymi mogą być np. czynności reklamowe, uzbrojenie terenu, zmiana charakteru działki.
W dalszym ciągu określenie statusu podatnika VAT budzi wiele sporów pomiędzy organami podatkowymi a samym zainteresowanym. Interpretacje podatkowe często są przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych.
Dla przykładu WSA w Szczecinie w wyroku z 10 listopada 2021 r. (I SA/Sz 700/21) nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego, iż sprzedaż działek wydzielonych z innej działki będzie stanowiła zbycie majątku wykorzystywanego de facto w ramach działalności gospodarczej. Podatnik, dokonując sprzedaży działek wydzielonych z jednej działki – zdaniem fiskusa – nie będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie będzie to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności.
Natomiast WSA w ww. wyroku wskazał, że dla dokonania oceny, czy wnioskodawca może być uznany za podatnika VAT, należy wziąć pod uwagę wszystkie jego zachowania związane ze sprzedażą przedmiotowych nieruchomości, przy czym muszą one być ocenione w sposób kompleksowy, nie zaś wyrwany z szerszego kontekstu.
W praktyce, gdy są jakiekolwiek wątpliwości, czy sprzedawca nieruchomości będzie działał w charakterze podatnika, zalecane jest w interesie stron transakcji, aby wątpliwości te rozwiązać poprzez złożenie przez sprzedawcę wniosku o indywidualną interpretację. Częstokroć doradza taki sposób postępowania również notariusz, dla którego niezmiernie istotne jest, czy powinien pobrać podatek PCC przy zawieraniu transakcji.
Czynność opodatkowana podatkiem VAT
Poza podmiotem opodatkowania konieczne jest również wystąpienie przedmiotu – czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż nieruchomość bezspornie traktowana jest jako dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ustawy o VAT.
Podsumowując, aby dana transakcja zbycia nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT, muszą być spełnione łącznie dwa warunki:
- sprzedawca występuje w charakterze podatnika VAT,
- sprzedaż nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT.
Jeżeli którakolwiek z ww. przesłanej nie jest spełniona – w praktyce jest to zazwyczaj brak statusu podatnika VAT po stronie sprzedawcy, umowa sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu PCC. Co istotne, obowiązek uiszczenia PCC spoczywa na nabywcy.
[1] Między innymi interpretacja indywidualna z 4 stycznia 2023 r. (0111-KDIB2-3.4014.473.2022.2.JS
Artykuł pochodzi z książki:
Bezpieczna optymalizacja podatkowa - Poradnik Gazety Prawnej
Autor
Justyna Pomorska-Porębska, doradca podatkowy, Manager, (Rödl & Partner Warszawa)
Dziedziny:
- doradztwo podatkowe dla cudzoziemców
- podatek od towarów i usług ze szczególnym uwzględnieniem transakcji międzynarodowych, importu i eksportu.
Z Rödl & Partner w Polsce związana od 2008 r. Jest zaangażowana w:
- doradztwo podatkowe w zakresie VAT
- realizację kompleksowych projektów podatkowych
- bieżące doradztwo podatkowe dla polskich i zagranicznych klientów.
Doradza w języku polskim i angielskim.