Pośrednictwo finansowe jest zwolnione, a faktoring opodatkowany 22-proc. VAT

Co do zasady usługi pośrednictwa finansowego korzystają ze zwolnienia z VAT. Wynika to z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, na podstawie którego zwalnia się z tego podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 3 tego załącznika wymienione są usługi pośrednictwa finansowego (grupowane w PKWiU: sekcja J, ex 65-67). Jednocześnie ustawodawca wymienia dziewięć rodzajów usług, które mimo że są zaliczone do kategorii czynności pośrednictwa finansowego, nie korzystają ze zwolnienia z VAT (tym samym będą opodatkowane). Jednym z takich wyjątków są usługi ściągania długów oraz faktoringu.

Problem może się pojawić w momencie, gdy firma kupująca wierzytelności musi właściwie zakwalifikować taką transakcję, tzn. czy jest to usługa obrotu wierzytelnościami – traktowana jako pośrednictwo finansowe zwolnione z VAT, czy też opodatkowany faktoring.

Wątpliwości wynikają z tego, że obydwie te transakcje wiążą się z prawem majątkowym w postaci wierzytelności, a ich istota sprowadza się do uwolnienia pierwotnego wierzyciela od obowiązku dochodzenia zapłaty od dłużnika.

To „uwolnienie” może odbywać się w różnych formach prawnych, np. poprzez sprzedaż wierzytelności w ramach umowy cesji bądź też poprzez zlecenie innemu podmiotowi windykacji (bez jej sprzedaży).

Jak rozróżnić te transakcje? Zdaniem wielu organów podatkowych

w razie nabycia wierzytelności w celu jej dalszej sprzedaży będzie to usługa pośrednictwa finansowego – zwolniona z VAT,

natomiast w przypadku nabycia wierzytelności do windykacji jest to czynność opodatkowana.

Takie stanowisko zajął m.in. Urząd Skarbowy Łódź-Polesie, który w interpretacji z 10 lipca br. (USIII/443/VAT/557/46/2007ZK) wypowiedział się w sprawie podatnika kupującego wierzytelność z zamiarem jej dalszej odsprzedaży z zyskiem. W zakresie jego działalności gospodarczej są właśnie usługi pośrednictwa finansowego. Z urzędu statystycznego otrzymał pismo, z którego wynika, że usługi polegające na obrocie (kupno/sprzedaż) wierzytelnościami, wykonywane na własny rachunek mieszczą się w grupowaniu PKWiU 65.23.10-00.00 – Usługi pośrednictwa finansowego, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalno-rentowych.

Odnosząc się do tego stanu faktycznego, urząd skarbowy stwierdził: „Z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT usługa nabywania wierzytelności innych podmiotów stanowi usługę pośrednictwa finansowego. O ile jednak ta usługa nie ma charakteru usług faktoringu oraz jej celem nie jest ściągnięcie długu (windykacji), na podstawie poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy korzysta ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nabywa pan cudzą wierzytelność z zamiarem jej sprzedaży. Zatem o ile nie podejmuje pan żadnych czynności zmierzających do windykacji wierzytelności, opisana we wniosku czynność korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług”.

Podobne stanowisko zajął Urząd Skarbowy Łódź-Śródmieście w interpretacji z 19 października 2006 r. (III-2/443-144/06/EJ). Sprawa dotyczyła spółki świadczącej usługi z zakresu pośrednictwa finansowego, m.in. zajmującej się zakupem i sprzedażą wierzytelności. Spółka A nabyła w drodze umowy cesji wierzytelności spółki B przysługujące jej wobec dłużnika. Następnie spółka A sprzedała (w drodze cesji) wierzytelności przysługujące jej wobec dłużnika, a nabywcą (cesjonariuszem) została spółka C. Spółka A ma opinię z Urzędu Statystycznego w Łodzi, z której wynika, że nabycie wierzytelności (także w drodze cesji) w celu ich dalszej odsprzedaży lub windykacji na własny rachunek mieści się w grupowaniu PKWIU 65.23.10-00.00 – Usługi pośrednictwa finansowego gdzie indziej niesklasyfikowane.

Zdaniem podatnika wierzytelność została nabyta w celu jej dalszej odsprzedaży, a zatem nie jest to usługa ściągania długów ani faktoring. Jest to wobec tego usługa zwolniona z podatku.

Organ podatkowy podzielił to stanowisko, stwierdzając: „Wymienienie przez ustawodawcę w poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy – w ramach usług pośrednictwa finansowego – obok usług faktoringu również usług ściągania długów wskazuje, że ustawodawca uznał, iż w każdym przypadku gdy celem działania usługodawcy jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu jego wyegzekwowania (ściągnięcia długu) – usługę tę należy opodatkować, także wówczas gdy środkiem do tego celu jest nabycie cudzej wierzytelności, która to czynność mieści się w pojęciu szeroko rozumianego pośrednictwa finansowego. Tym samym należy stwierdzić, że usługi nabywania wierzytelności innych podmiotów, niemające charakteru usług faktoringu, lecz realizowane w celu ściągnięcia długów (niezależnie od stopnia przyjętego ryzyka wypłacalności dłużnika) podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22 proc. Jedynie natomiast w sytuacji, gdy celem podatnika nabywającego cudzą wierzytelność nie jest ściągnięcie (windykacja długu), a np. przejęcie podmiotu sprzedającego wierzytelność lub dalsza odsprzedaż wierzytelności, usługę taką należy traktować jako usługę obrotu wierzytelnościami, kwalifikowaną w ramach grupowania Usługi pośrednictwa finansowego, pozostałe gdzie indziej niesklasyfikowane (PKWiU 65.23.10) jako zwolnioną od podatku”.

Nie wszystkie organy podatkowe podzielają pogląd, że zakup wierzytelności z zamiarem jej sprzedania jest zwolniony z VAT.

Jako przykład można wskazać decyzję Izby Skarbowej w Kielcach z 14 listopada 2005 r. (PP1-443/170/05), która rozstrzygała kwestię stawki VAT na usługi finansowe polegające na zakupie wierzytelności w celu jej windykacji we własnym zakresie lub w celu dalszej odsprzedaży.

Zdaniem podatnika przychód z windykacji we własnym zakresie, jak również sprzedaż wierzytelności jest zwolniona z podatku VAT. Natomiast prowizja pobrana od kupionych wierzytelności przed terminem płatności jest opodatkowana stawką 22 proc.

Urząd skarbowy stwierdził, że jeżeli podatnik świadczy usługi rozumiane jako zakup wierzytelności w celu jej windykacji we własnym zakresie, to są one wyłączone ze zwolnienia i będą opodatkowane stawką 22 proc. Jeśli są to usługi finansowe rozumiane jako zakup wierzytelności w celu jej dalszej odsprzedaży, to obejmuje je zwolnienie.

Izba skarbowa, zmieniając stanowisko urzędu, stwierdziła, że czynności wykonywane przez podatnika, tj. zakup wierzytelności w celu jej windykacji bądź w celu jej dalszej odsprzedaży, mieszczą się w pojęciu usług ściągania długów i faktoringu, a zatem są opodatkowane według stawki 22 proc. Swoje rozstrzygnięcie izba skarbowa oparła przede wszystkim na orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 6 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01 (MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring GmbH), które dotyczyło zakresu pojęciowego usług faktoringu i ściągania długów na gruncie VI dyrektywy >patrz ramka.

Trudno jednak zgodzić się w pełni ze stanowiskiem wynikającym z powyższej interpretacji, gdyż wtedy w gruncie rzeczy każda transakcja, której przedmiotem jest zakup wierzytelności, bez względu na to, czy będzie dalej windykowana, czy też odsprzedana, powinna być zakwalifikowana jako usługa faktoringu lub ściągania długów.

Warto w tym miejscu przytoczyć pogląd, jaki przedstawił Pierwszy Urząd Skarbowy w Lublinie w interpretacji z 27 czerwca 2005 r. (D2-443/53/2005). Sprawa także dotyczyła odpowiedzi na pytanie, czy zakup wierzytelności na własny rachunek i następnie ich odsprzedaż lub windykacja jest opodatkowana VAT.

W interpretacji urząd stwierdził: „Świadczone przez spółkę usługi polegające na nabywaniu na własne ryzyko wierzytelności, w celu dalszej ich odsprzedaży lub windykacji w oparciu o zawartą umowę, sklasyfikowane wg PKWiU do sekcji J ex (65-67): obrót wierzytelnościami – w zakresie jakim podmiot podjął czynności polegające na rzeczywistej windykacji należności, stanowią dostawę usług finansowych faktoringu lub ściągania długów i wobec powyższego są opodatkowane podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy według stawki 22 proc.”.

Urząd pokreślił, że w zakresie, w jakim podatnik podjął czynności polegające na rzeczywistej windykacji nabytej wierzytelności, taka transakcja będzie traktowana jako usługa faktoringu lub ściągania długów, opodatkowana 22-proc. stawką. Na tej podstawie można wnioskować, że zakup wierzytelności niewiążący się z jej windykacją, ale np. z dalszą odsprzedażą, będzie traktowany jako usługa obrotu wierzytelnościami – zwolniona z VAT.

Odmienne stanowisko zajęła m.in. Izba Skarbowa w Łodzi w decyzji z 13 lipca br. (II-3/4407 int-92/VAT/07/LEO). Jej zdaniem w sytuacji, gdy podatnik kupuje wierzytelności, aby później ich dochodzić we własnym imieniu lub sprzedać, mamy do czynienia z usługą pośrednictwa finansowego zwolnioną z podatku VAT.

Należy jednak zachować pewną ostrożność przy niejako automatycznym stosowaniu tego poglądu w odniesieniu do każdej sytuacji. Chodzi bowiem o to, że w niektórych przypadkach czynność zakupu wierzytelności w celu windykacji we własnym imieniu może mieścić się w pojęciu usługi faktoringu, a wówczas będzie opodatkowana VAT.

Jak wynika z powyższych interpretacji, kluczową sprawą dla określenia właściwej stawki VAT jest ustalenie, jakie usługi dotyczące wierzytelności kwalifikują się jako faktoring. Podatnik może mieć z tym spory problem, gdyż umowy faktoringu zaliczane są do kategorii tzw. umów nienazwanych – niezdefiniowanych w polskich przepisach.

Praktyka gospodarcza oraz wspomniane już orzeczenie ETS wykształciły jednak określone cechy, jakimi charakteryzują się transakcje faktoringowe.

Autor jest doradcą podatkowym

Z orzeczenia ETS z 6 czerwca 2003 r. (C– 305/01) wynikają następujące wnioski:

podstawową cechą faktoringu jest uwolnienie faktoranta od konieczności egzekwowania długu, a w przypadku faktoringu właściwego także przejęcie ryzyka niewypłacalności dłużnika,

działalność gospodarcza polegająca na skupowaniu przez firmę długów, w związku z czym przyjmuje na siebie ryzyko niewypłacalności dłużników i w zamian wystawia dla swoich klientów faktury na kwotę prowizji, stanowi windykację należności i faktoring w rozumieniu art. 13B lit. d pkt 3 VI dyrektywy, co oznacza, że działalność ta jest wyłączona z zakresu zwolnienia przewidzianego w tym przepisie,

nie istnieje ważne uzasadnienie dla traktowania faktoringu właściwego oraz niewłaściwego w różny sposób dla celów VAT. Termin faktoring użyty w tym przepisie należy interpretować szeroko, jako obejmujący zarówno faktoring właściwy, jak i niewłaściwy.

Kierując się powołanymi pismami organów podatkowych oraz orzecznictwem ETS, można wyciągnąć następujące wnioski:

1) Gdy wierzytelności są przedmiotem dalszej windykacji na rachunek nabywcy bądź pierwotnego wierzyciela – czynności te z punktu widzenia windykującego są usługami faktoringu lub ściągania długów objętymi 22-proc. VAT.